Steuertipp der Woche Nr. 286: Nullsteuersatz für PV-Anlagen - Vorsicht bei reiner Installation

Für die Lieferung einer Fotovoltaikanlage fällt seit dem 1. Januar 2023 keine Umsatzsteuer mehr an, wenn diese auf oder in der Nähe eines Wohngebäudes installiert wird. Es gilt der so genannte Nullsteuersatz (§ 12 Abs. 3 UStG). Auch die Lieferung eines Batteriespeichers und der wesentlichen Komponenten, beispielsweise des Wechselrichters, unterliegt dem Nullsteuersatz. Unproblematisch ist es steuerlich, wenn so genannte Paketlösungen in Auftrag gegebenen werden, das heißt, wenn die Fotovoltaikanlage von einem einzigen Anbieter verkauft und komplett installiert wird. Schwieriger ist die Sache aber, wenn nur die Solarmodule erworben und von einer anderen Firma installiert werden. Zwar fällt der Verkauf der Solarmodule unter den Nullsteuersatz, wenn diese beispielsweise auf dem Eigenheim installiert werden. Und - rein gesetzlich - sind auch die Installationsarbeiten, etwa der Elektrofirma, von dem Nullsteuersatz begünstigt (§ 12 Abs. 3 Nr. 4 UStG). Doch in der Praxis gibt es hier einige Tücken.

AKTUELL hat das Bundesfinanzministerium zu zahlreichen Fragen rund um die Gewährung des Nullsteuersatzes Stellung genommen (BMF-Schreiben vom 27.2.2023, III C 2 - S 7220/22/10002 :010). Danach gilt zunächst: Auch die Installation von Fotovoltaikanlagen unterliegt der Begünstigung, wenn die Lieferung der installierten Komponenten die Voraussetzungen der § 12 Abs. 3 Nr. 1 UStG erfüllt, das heißt insbesondere, wenn die Anlage auf oder in der Nähe eines Wohngebäudes installiert wird.

Beispiel:
Herr Steuerle erwirbt die Solarmodule von der Firma Sonnenschein und lässt diese anschließend von der Firma Elektrobau auf seinem Einfamilienhaus installieren. Sowohl die Lieferung der Solarmodule als auch die Installation unterliegen dem Nullsteuersatz. Vorausgesetzt, die Installationsarbeiten sind tatsächlich und ausschließlich "fotovoltaikanlagenspezifisch". Beachten Sie dazu die nachfolgenden Ausführungen.

Nun kommt das große "Aber": Zu den begünstigten Leistungen gehören nämlich nur die fotovoltaikanlagenspezifischen Arbeiten, die ausschließlich dazu dienen, eine Fotovoltaikanlage sicher für das Gebäude und für die sich darin befindlichen Menschen zu betreiben (zum Beispiel Elektroinstallation). Die Installationsarbeiten müssen direkt gegenüber dem Anlagenbetreiber erbracht werden, um unter die Steuersatzermäßigung zu fallen. (Vor-)Arbeiten, die auch anderen Stromverbrauchern oder Stromerzeugern oder anderen Zwecken zugutekommen (zum Beispiel Erweiterung des Zählerschrankes, Bodenarbeiten, Dacharbeiten), unterliegen nicht dem Nullsteuersatz.

Beispiel 1:
Unternehmer Meier errichtet in Eigenleistung eine Fotovoltaikanlage auf seinem Privathaus. Für die erforderlichen Bodenarbeiten beauftragt Meier eine Baufirma und für die Erweiterung seines Zählerschranks ein Elektrounternehmen. Des Weiteren ist eine Verstärkung der Dachsparren erforderlich. Meier beauftragt hierfür ein Dachdeckerunternehmen. Die Erweiterung des Zählerschranks und die Bodenarbeiten unterliegen ebenso dem Regelsteuersatz (19 Prozent Umsatzsteuer) wie die Dacharbeiten.

Beispiel 2:
Unternehmer Müller errichtet in Eigenleistung eine Fotovoltaikanlage auf seinem Privathaus. Das Gebäude wird gleichzeitig und unabhängig von der Errichtung der Fotovoltaikanlage grundlegend renoviert. So werden umfassende Elektroarbeiten durchgeführt, bei denen auch eine Erneuerung des Zählerschranks erforderlich ist. In diesem Zusammenhang wird die Fotovoltaikanlage berücksichtigt und angeschlossen. Die am Privathaus von Müller durchgeführten Elektroarbeiten unterliegen insgesamt dem Regelsteuersatz (19 Prozent Umsatzsteuer).

Beispiel 3:
Sachverhalt wie in Beispiel 1, jedoch beauftragt Meier das Solarunternehmen Sonne im Rahmen einer Paketlösung, eine Fotovoltaikanlage mit 25 kw (peak) auf seinem Gebäude zu installieren. Alle von Sonne im Rahmen einer einheitlichen Leistung (Dacharbeiten, Lieferung einer Fotovoltaikanlage, Bodenarbeiten, Erweiterung Zählerschrank) erbrachten Arbeiten unterliegen unter den übrigen Voraussetzungen des § 12 Abs. 3 UStG dem Nullsteuersatz.

Die Beispiele entstammen dem erwähnten BMF-Schreiben vom 27.2.2023. In der Praxis ist aber oft folgender Fall anzutreffen, den das BMF-Schreiben nicht erwähnt:

Beispiel 4: 
Während der Bauphase für ein Gebäude mit mehreren Eigentumswohnungen bittet die (künftige) Eigentümergemeinschaft den Bauträger, bereits Vorinstallationen für eine spätere Fotovoltaikanlage vorzunehmen. Der Bauträger seinerseits beauftragt eine Elektrofirma mit den Installationsarbeiten.

Gemäß § 12 Abs. 3 Nr. 4 UStG unterliegt zwar auch die Installation von Fotovoltaikanlagen der Begünstigung, wenn die Lieferung der installierten Komponenten die Voraussetzungen der § 12 Abs. 3 Nr. 1 UStG erfüllt. Aber: Die Installationsarbeiten müssen direkt gegenüber dem Anlagenbetreiber erbracht werden, um unter die Steuersatzermäßigung zu fallen. (Vor-)Arbeiten, die auch anderen Stromverbrauchern oder Stromerzeugern oder anderen Zwecken zugutekommen, unterliegen nicht dem Nullsteuersatz.

Fazit: Insofern werden also doch zahlreiche (Vor-)Arbeiten bei Neubauten im Zusammenhang mit der Installation von Fotovoltaikanlagen nicht unter den Nullsteuersatz fallen, denn die Arbeiten der Fremdfirma werden eben nicht "direkt gegenüber dem Anlagenbetreiber" erbracht, sondern gegenüber dem Bauträger. Viele Verträge mit Bauträgern erlauben nicht einmal, dass der künftige Immobilieneigentümer selbst Leistungen an Fremdfirmen in Auftrag geben darf. Nur die "Weiterlieferung" einer kompletten Fotovoltaikanlage durch den Bauträger fällt unter den Nullsteuersatz. Reine Installationsarbeiten durch vom Bauträger beauftragte Firmen sind nicht begünstigt. Das heißt, der Bauträger muss die Installationsarbeiten mit 19 Prozent Umsatzsteuer weiterberechnen.

Auch folgender Fall wird vom BMF nicht explizit behandelt:

Beispiel 5:
Kunde Steuerle möchte eine Fotovoltaikanlage auf seinem Einfamilienheim errichten lassen. Da er Komplettangebote (Paketlösungen) für zu teuer befindet oder aber entsprechende Unternehmen ausgelastet sind, hat er einen Bauleiter beauftragt. Dieser soll im Auftrag und für Rechnung des Steuerle Solarmodule erwerben, diese von der Firma Bauer anbringen und von der Firma Dora die Anschlussarbeiten (Elektroinstallationen, Einbau des Zählerschranks usw.) vornehmen lassen. Die Unternehmen erbringen ihre Arbeiten unzweifelhaft ausschließlich für die Installation der Fotovoltaikanlage und rechnen auch gegenüber dem Kunden Steuerle als Anlagenbetreiber ab. Andere Arbeiten werden nicht ausgeführt.

Nach Auffassung von Steuerrat24 unterliegen die Arbeiten, auch die Leistung des Bauleiters, dem Nullsteuersatz, da sie die "Installation von Fotovoltaikanlagen" (§ 12 Abs. 3 Nr. 4 UStG) betreffen, also "fotovoltaikanlagenspezifisch" sind und keinem anderem Zweck dienen. Allerdings könnte das oben dargestellte Beispiel 1, das dem BMF-Schreiben entstammt, dagegen sprechen, da die Arbeiten der jeweiligen Firmen - für sich genommen - jeweils nur als Vorarbeiten betrachtet werden. Die Lieferung der Solarmodule selbst unterliegt natürlich dem Nullsteuersatz, sofern die allgemeinen Voraussetzungen des § 12 Abs. 3 Nr. 1 UStG vorliegen, also insbesondere wenn die Anlage auf oder in der Nähe eines Wohngebäudes installiert wird.

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